Änderungen im Bilanzrecht zum 1. Januar 2010

Hier einige wichtige Änderungen, die sich aus dem Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz (BilMoG) für das HGB ergeben:

Erleichterungen für kleine Unternehmen

Einzelkaufleute, die an zwei hintereinander liegenden Abschlussstichtagen nicht mehr als 500.000 Euro Umsatzerlöse und 50.000 Euro Jahresüberschuss verzeichnen, werden von der Bilanzierungspflicht befreit, § 241a HGB, § 242 Absatz 4 HGB. Bei Neugründung gilt dies, wenn am ersten Abschlussstichtag die Werte nicht überschritten werden. Die steuerliche Buchführungspflichtgrenze – mit den gleichen Beträgen – stellt allerdings auf den steuerlichen Gewinn ab und beginnt erst nach Aufforderung durch die Finanzbehörde. Die handelsrechtliche Erleichterung gilt erstmals für das Geschäftsjahr, das nach dem 31. Dezember 2007 begonnen hat, vergleiche Art. 66 Abs. 1 EGHGB.

Anhebung der Schwellenwerte

Die Schwellenwerte für die Unternehmensgrößenklassen nach § 267 Abs. 1 und 2 HGB wurden angehoben – mit entsprechenden Auswirkungen auf den Bilanzierungsumfang. Sie gelten für Geschäftsjahre, die nach dem 31. Dezember 2007 begonnen haben, vergleiche Art. 66 Abs. 1 EGHGB.

Es handelt sich um kleine Kapitalgesellschaften, wenn zwei der folgenden Merkmale nicht überschritten werden:

Bilanzsumme	4.840.000 Euro
Umsatzerlöse	9.680.000 Euro
Arbeitnehmer im Jahresdurchschnitt	50

Es handelt sich um mittelgroße Kapitalgesellschaften, wenn zwei der folgenden Merkmale nicht überschritten werden:

Bilanzsumme	19.250.000 Euro
Umsatzerlöse	38.500.000 Euro
Arbeitnehmer im Jahresdurchschnitt	250

Vergleiche auch Änderung der Schwellenwerte in § 293 Abs. 1 HGB.

Wahlrecht zur Aktivierung der Entwicklungskosten bei immateriellen Vermögensgegenständen

Von dem Aktivierungswahlrecht ausgeschlossen sind Marken, Drucktitel, Verlagsrechte, Kundenlisten oder vergleichbare immaterielle Vermögensgegenstände, die nicht entgeltlich erworben wurden. Aktivierbar sind nur Entwicklungskosten, die nach dem 31. Dezember 2009 entstehen. Der Aufwand, der in der Forschungsphase anfällt, ist nicht aktivierbar. Sonderregelungen bestehen hinsichtlich Aktivierungsmöglichkeit, Anhangangaben und Ausschüttung, vergleiche hierzu §§ 248 Abs. 2, 255 Abs. 2a, 268 Abs. 8 Satz 1 HGB, § 301 Satz 1 AktG. Steuerlich bleibt es beim Aktivierungsverbot. Die Neuregelung ist erstmals für Geschäftsjahre, die nach dem 31. Dezember 2009 beginnen, anzuwenden, vergleiche Art. 66 Abs. 3 und 7 EGHGB.

Wahlrecht bei aktiven latenten Steuern

Die Unternehmen können entscheiden, ob sie die künftige steuerliche Entlastung, also die Differenz zwischen handels- und steuerrechtlichen Ansätzen, aktivieren. Der Wermutstropfen: Das "temporary concept" wird eingeführt, die auf jedes einzelne Wirtschaftsgut bezogene Betrachtung. Zudem besteht das Wahlrecht, eine sich ergebende Steuerent- und eine Steuerbelastung unverrechnet anzusetzen. Steuerliche Verlustvorträge (zum Beispiel auch Zinsvorträge) sind bei der Berechnung aktiver latenter Steuern zu berücksichtigen. Die neuen Regelungen in §§ 274, 268 Abs. 8 Satz 2 HGB, § 301 Satz 1 AktG gelten für Geschäftsjahre, die nach dem 31. Dezember 2009 beginnen, siehe unter anderem Art. 66 Abs. 3, 67 Abs. 6 EGHGB.

Klarheit bei wirtschaftlicher Zurechnung

Seit 2010 ist ein Vermögensgegenstand, der wirtschaftlich nicht dem Eigentümer, sondern jemanden anderem zuzurechnen ist, auch bei diesem auszuweisen, § 246 Abs. 1 Satz 2, 3 HGB. Der leider unterschiedliche Wortlaut zum Steuerrecht soll jedoch dem Gesetzgeber zufolge nicht zu einer unterschiedlichen Handhabung führen. Vergleiche hierzu auch Art. 66 Abs. 3 Satz 1 EGBGB.

Abzinspflicht für Rückstellungen

Rückstellungen müssen ab Geschäftsjahren, die nach dem 31. Dezember 2009 beginnen, abgezinst werden, § 253 Abs. 1 Satz 2 HGB, Art. 66 Abs. 3, 67 EGHGB. Sie sind grundsätzlich mit dem Erfüllungsbetrag unter Berücksichtigung erwarteter Preis- und Kostensteigerungen zu bewerten. Ist die Restlaufzeit der Rückstellungen länger als ein Jahr, gilt der durchschnittliche Marktzinssatz der vergangenen sieben Jahre entsprechend ihrer Laufzeit, § 253 Abs. 2 Satz HGB.

Für laufende Altersversorgeverpflichtungen oder vergleichbare langfristige Verbindlichkeiten kann optional mit dem durchschnittlichen Marktzinssatz, bei einer angenommenen Restlaufzeit von 15 Jahren pauschal, abgezinst werden, § 253 Abs. 1 Satz 3, Abs. 2 Satz 2, 3 HGB. Wurden bisher Pensionsrückstellungen mit dem geringeren steuerlichen Wert angesetzt, müssen die Anpassungen bis zum Jahr 2024 in Jahresraten (mindestens 1/15) erfolgen, vergleiche Art. 67 EGHGB.

Trotz der Abzinsungspflicht bleibt bei der Bewertung von Rückstellungen ein erheblicher Unterschied zwischen der handels- und der steuerrechtlichen Bilanzierung, da die steuerlichen Abzinsungssätze starr (5,5 beziehungsweise 6 Prozent) festgelegt und die handelsrechtlichen flexibel sind. Zudem untersagt das Steuerrecht auch die Berücksichtigung von Preis- und Kostensteigerungen.

Die Rückstellungsabzinsungsverordnung ist am 26. November 2009 in Kraft getreten. Sie finden den Verordnungstext auf der Website des Bundesjustizministeriums.

Die Zinssätze gibt es auf der Website der Bundesbank.

Zeitwertbewertung von Finanzinstrumenten im Handelsbestand

Die umstrittene Zeitwertbewertung wird für Kreditinstitute und Finanzdienstleistungsunternehmen zur Pflicht, § 340e Abs. 3, 4, § 285 Nr. 20 HGB. Diese haben bei Finanzinstrumenten des Handelsbestands den "Fair Value" unter Berücksichtigung eines Risikoabschlags in ihre Bilanz aufzunehmen; hieraus resultierende Gewinne sind zu versteuern. Nach Art. 66 Abs. 3 Satz 1 EGHGB ist dies erstmals anzuwenden für Geschäftsjahre, die nach dem 31. Dezember 2009 beginnen.

Streichung von bisherigen Wahlrechten

Für Aufwandsrückstellungen gilt ein Passivierungsverbot. Folgende Wahlrechte entfallen: Aktivierung von Ingangsetzungs- und Erweiterungsaufwendungen, Bildung von Rückstellungen für unterlassene Instandhaltung, die mehr als drei Monate nach Geschäftsjahresende nachgeholt werden, Abschreibungen im Rahmen vernünftiger kaufmännischer Beurteilung. Übergangsregelungen finden sich in Art. 66 Abs. 5, 67 Abs. 3 Satz 1, Abs. 4 EGHGB.

Mehr Anhangangaben – je nach Größe

So müssen zum Beispiel nicht in der Bilanz erscheinende Geschäfte erläutert werden, soweit dies für die Beurteilung der Finanzlage notwendig ist, oder Geschäfte mit nahe stehenden Personen zu nicht marktüblichen Bedingungen im Anhang aufgeführt werden. Siehe hierzu die neuen beziehungsweise geänderten Anhangangaben in § 285 Satz 1 Nr. 3, 3a, 13, 16-29 HGB auch in Verbindung mit § 288 HGB und § 314 Abs. 1 Nr. 2, 2a, 8, 9, 13 HGB. Diese sind erstmals für Jahres- und Konzernabschlüsse für das nach dem 31. Dezember 2008 beginnende Geschäftsjahr anzuwenden, siehe Art. 66 Abs. 2 EGHGB.

Einbeziehung von Zweckgesellschaften

Zweckgesellschaften werden in die Konzernrechnungslegung einbezogen, wenn die Muttergesellschaft bei wirtschaftlicher Betrachtung die Mehrheit der Risiken und Chancen trägt. Die Regelung lässt wegen ihrer Ausgestaltung noch Fragen offen, § 290 HGB, Art. 66 Abs. 3 Satz 1 EGHGB. Erstmals angewandt wird sie für das nach dem 31. Dezember 2009 beginnende Geschäftsjahr.

Gesellschaftsrechtliche Änderungen

Börsennotierte Unternehmen müssen zum Beispiel künftig eine Erklärung zur Unternehmensführung und Informationen über das interne Kontrollsystem und interne Risikomanagement in Bezug auf den Rechnungslegungsprozess im Lagebericht abgeben, § 289a HGB. Dies gilt bereits für Geschäftsjahre, die nach dem 31. Dezember 2008 beginnen, vergleiche Art. 66 Abs. 2 EGHGB.

Kapitalmarktorientierte Gesellschaften müssen zudem seit dem 1. Januar 2010 einen Prüfungsausschuss einrichten, § 324 HGB, soweit sie keinen Aufsichtsrat haben, der den Voraussetzungen des § 100 Abs. 5 AktG genügt.

Weitere Neuerungen im Aktiengesetz (AktG) sind bereits zum 29. Mai 2009 in Kraft getreten, etwa Änderungen zur Corporate Governance Kodex Erklärung, die Veröffentlichungsart, Wahl des Abschlussprüfers, Berichtspflichten des Abschlussprüfers. Die Änderungen zur Besetzung des Aufsichtsrates beziehungsweise des Prüfungsausschusses in §§ 100 Abs. 5, 107 Abs. 4 AktG finden keine Anwendung, solange alle Mitglieder des Aufsichtsrates und des Prüfungsausschusses vor dem 29. Mai 2009 bestellt worden sind.

Aufhebung der steuerlichen Umkehrmaßgeblichkeit

Die Pflicht, steuerliche Bewertungswahlrechte (zum Beispiel Sonderabschreibungen) nur in Übereinstimmung mit der Handelsbilanz auszuüben, wurde aufgehoben. Ein künftig zu führendes gesondertes Verzeichnis listet das betreffende Wirtschaftsgut mit Anschaffungskosten, Sonderabschreibungen und steuerlicher Norm, nach der die Sonderabschreibungen zugelassen sind.

Freiwillige Anwendung bereits für den Jahresabschluss 2009

Die Änderungen aus dem BilMoG können bereits im ersten Geschäftsjahr, das nach dem 31. Dezember 2008 beginnt, angewandt werden. Wer sich dafür entscheidet, muss allerdings tatsächlich alle Neuerungen aus dem BilMoG anwenden und dies im Anhang des Jahres- beziehungsweise Konzernabschlusses angeben.

Wichtige Links:

• Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz auf der Website des BMJ
• Rückstellungsabzinsungsverordnung ebenfalls auf der Website des BMJ
• Zinssätze für die Abzinsung auf der Website der Bundesbank